การจัดทำแนวทางการสอบบัญชี

วัตถุประสงค์

แนวทางการปฏิบัติงาน เรื่อง “การจัดทำแนวทางการสอบบัญชี” ที่กำหนดขึ้นนี้ เพื่อให้ผู้สอบบัญชีภาษีอากรใช้เป็นแนวทางประกอบการปฏิบัติงานตรวจสอบและรับรองบัญชีห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ตามมาตรฐานการปฏิบัติงานที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดไว้ตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.122/2545 เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์การปฏิบัติงาน และการรายงานการตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 19 พฤศจิกายน พ.ศ.2545

แนวทางการสอบบัญชี

การจัดทำแนวทางการสอบบัญชีเป็นส่วนหนึ่งของการวางแผนการตรวจสอบ ดังนั้น ในการจัดทำแนวทางการสอบบัญชี ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจึงต้องจัดทำแผนงานการสอบบัญชีโดยรวม ซึ่งจะต้องมีความรู้เกี่ยวกับธุรกิจของกิจการที่ตรวจสอบอย่างเพียงพออยู่ในระดับที่ช่วยให้สามารถเข้าใจในเหตุการณ์ รายการ และวิธีปฏิบัติงาน ตลอดจนข้อมูลอื่น ๆ ที่มีความสำคัญต่อการจัดทำงบการเงิน โดยจะต้องจัดทำแนวทางการสอบบัญชีเป็นลายลักษณ์อักษรและเก็บไว้เป็นหลักฐานตามที่กำหนดไว้ในคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.122/2545ฯ

ประโยชน์ของแนวทางการสอบบัญชี

1.1 แนวทางการสอบบัญชีใช้เป็นคำสั่งงานแก่ผู้ช่วยผู้สอบบัญชีภาษีอากร
แนวทางการสอบบัญชีจึงต้องระบุถึงวิธีการตรวจสอบที่จะใช้เกณฑ์ในการเลือกรายการมาทดสอบ วิธีการเลือกตัวอย่างและขนาดของตัวอย่าง เพื่อให้บรรลุวัตถุประสงค์ของการตรวจสอบ โดยให้ผู้ช่วยผู้สอบบัญชีภาษีอากรปฏิบัติงานตรวจสอบตามวิธีที่ระบุไว้ในแนวทางการสอบบัญชีเพื่อให้ได้มาซึ่งหลักฐานที่ต้องการ
1.2 แนวทางการสอบบัญชีใช้ในการควบคุมและบันทึกการปฏิบัติงานตรวจสอบเพื่อให้บรรลุวัตถุประสงค์ของการตรวจสอบ
แนวทางการสอบบัญชีจึงต้องระบุถึง
(1) วัตถุประสงค์ของการตรวจสอบแต่ละเรื่อง และวิธีตรวจสอบที่จะใช้ เพื่อให้บรรลุวัตถุประสงค์การตรวจสอบที่กำหนดไว้
(2) ดัชนีกระดาษทำการอ้างอิง ที่อ้างอิงถึงงานตรวจสอบในกระดาษทำการอื่นที่เกี่ยวข้อง
(3) ระยะเวลาที่ประมาณว่าจะใช้ในการตรวจสอบและระยะเวลาที่ใช้ไปจริง
(4) ผู้ตรวจสอบและผู้สอบทาน พร้อมทั้งวันที่ตรวจสอบหรือสอบทานแล้วเสร็จในแต่ละเรื่อง

การจัดทำแนวทางการสอบบัญชี

1. ข้อพิจารณาในการจัดทำแนวทางการสอบบัญชี
ในการจัดทำแนวทางการสอบบัญชี ผู้สอบบัญชีภาษีอากรต้องพิจารณาถึงเรื่องต่าง ๆ ดังนี้

1.1 วัตถุประสงค์ ขอบเขต และจังหวะเวลาในการตรวจสอบและรับรองบัญชี
(1) วัตถุประสงค์ของการตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อให้ผู้สอบบัญชีภาษีอากรได้มาซึ่งหลักฐานประกอบรายการที่ปรากฏในงบการเงินเพื่อใช้เป็นหลักเกณฑ์ในการตรวจสอบว่าถูกต้องตามที่ควรในสาระสำคัญ และเป็นไปตามหลักการบัญชีที่รับรองทั่วไป รวมถึงการตรวจสอบความถูกต้องในส่วนที่เป็นสาระสำคัญทางด้านภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร
(2) ขอบเขตของการตรวจสอบและรับรองบัญชี การตรวจสอบอาจมีขอบเขตของงานที่แตกต่างกันไปตามลักษณะของการรับงาน และธุรกิจที่ตรวจสอบ แต่ทั้งนี้จะต้องเป็นไปตามมาตรฐานการปฏิบัติงานที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.122/2545ฯ
(3) จังหวะเวลาในการตรวจสอบและรับรองบัญชี ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องกำหนดจังหวะเวลาในการเข้าตรวจสอบ เพื่อให้บรรลุวัตถุประสงค์ของการตรวจสอบและรับรองบัญชี ซึ่งอาจขึ้นอยู่กับลักษณะและประเภทของธุรกิจที่ตรวจสอบ วิธีการตรวจสอบที่ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะใช้ เป็นต้น

1.2 ลักษณะและประเภทของธุรกิจที่ตรวจสอบ และปัญหาเฉพาะเรื่องของกิจการ
ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องมีความรู้เกี่ยวกับธุรกิจที่กิจการดำเนินอยู่ ซึ่งได้แก่ ลักษณะของธุรกิจ ลักษณะการเป็นเจ้าของหรือรูปแบบของกิจการ การบริหารงาน วิธีการปฏิบัติงานของกิจการที่ตรวจสอบ และปัญหาเฉพาะเรื่องของกิจการ ทั้งนี้ เพื่อให้ผู้สอบบัญชีภาษีอากรสามารถระบุและเข้าใจเหตุการณ์ รายการ วิธีปฏิบัติงาน และความเสี่ยงที่งบการเงินและบัญชีไม่ได้แสดงอย่างถูกต้องเป็นจริงตามควร ตลอดจนความเสี่ยงที่กิจการอาจเสียภาษีอากรไม่ถูกต้องครบถ้วน ซึ่งผู้สอบบัญชีภาษีอากรเห็นว่าอาจมีผลกระทบที่สำคัญต่องบการเงิน ต่อการเสียภาษีอากรของกิจการ หรือต่อการปฏิบัติงานตรวจสอบและรับรองบัญชี

1.3 ประสบการณ์จากการตรวจสอบกิจการนั้น และ/หรือ กิจการอื่นที่ประกอบธุรกิจประเภทเดียวกัน
ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องใช้ประสบการณ์จากการปฏิบัติงานตรวจสอบและรับรองบัญชีกิจการในปีก่อน (กรณีที่ได้ปฏิบัติงานให้กับกิจการ) หรือจากการปฏิบัติงานตรวจสอบและรับรองบัญชีกิจการอื่นที่ประกอบธุรกิจประเภทเดียวกัน มาใช้ในการพิจารณาจัดทำแนวทางการสอบบัญชี

1.4 ความเข้าใจในระบบบัญชีและระบบการควบคุมภายในของกิจการ
ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องเข้าใจในระบบบัญชีและระบบการควบคุมภายในของกิจการอย่างเพียงพอ โดยจะต้องเข้าใจเกี่ยวกับประเภทของรายการที่สำคัญ การเกิดขึ้นของรายการ และการบันทึกรายการและเอกสารที่เกี่ยวข้อง รวมถึงวิธีการควบคุมภายในที่สำคัญ ซึ่งความเข้าใจในระบบบัญชีและระบบการควบคุมภายในอาจได้มาจาก
(1) ประสบการณ์การตรวจสอบที่ผ่านมาเกี่ยวกับกิจการ
(2) การสอบถามผู้บริหาร ผู้ควบคุมงาน และบุคลากรอื่นในระดับต่าง ๆ ของกิจการ
(3) การศึกษาแผนภูมิระบบบัญชีของกิจการ (ถ้ามี)
(4) การสังเกตการณ์การปฏิบัติงานและการดำเนินงานของกิจการ

1.5 การประเมินความเสี่ยงและความมีสาระสำคัญ
(1) ความเสี่ยง ผู้สอบบัญชีภาษีอากรต้องใช้ความรู้ความเข้าใจเกี่ยวกับธุรกิจที่ตรวจสอบ ไม่ว่าจะเป็นระบบบัญชี ระบบการควบคุมภายใน ประสบการณ์จากการตรวจสอบกิจการนั้น หรือกิจการอื่นที่ประกอบธุรกิจประเภทเดียวกันมาประเมินความเสี่ยงสืบเนื่อง ความเสี่ยงจากการควบคุมภายในและความเสี่ยงในการตรวจสอบและรับรองบัญชีที่คาดว่าจะเกิดขึ้น รวมถึงการกำหนดเรื่องสำคัญที่ตรวจสอบ โอกาสที่อาจเกิดการแสดงข้อมูลที่ขัดต่อข้อเท็จจริงอันเป็นสาระสำคัญ หรือโอกาสในการเกิดการทุจริต
(2) ความมีสาระสำคัญ ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องกำหนดระดับความมีสาระสำคัญและประเมินว่าระดับความมีสาระสำคัญที่กำหนดนั้นยังคงมีความเหมาะสมหรือไม่ โดยผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องกำหนดระดับความมีสาระสำคัญที่ตนยอมรับได้ เพื่อตรวจสอบการแสดงข้อมูลที่ขัดต่อข้อเท็จจริงอันเป็นสาระสำคัญเชิงปริมาณ การประเมินความมีสาระสำคัญจะช่วยให้ผู้สอบบัญชีภาษีอากรสามารถตัดสินใจได้ว่าควรตรวจสอบรายการใด ใช้วิธีการเลือกตัวอย่างอย่างไร และต้องใช้วิธีการวิเคราะห์เปรียบเทียบหรือไม่ รวมถึงสามารถเลือกใช้วิธีการตรวจสอบที่คาดว่าจะลดความเสี่ยงได้

1.6 ข้อมูลที่แสดงอยู่ในงบการเงิน
ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องศึกษาถึงข้อมูลที่แสดงอยู่ในงบการเงิน ซึ่งหมายความรวมถึง แบบของงบการเงิน การจัดรายการ และข้อมูลในงบการเงิน ทั้งนี้ เพื่อพิจารณารายการที่เป็นสาระสำคัญของงบการเงินที่จะตรวจสอบ ซึ่งได้แก่ รายการสินทรัพย์ หนี้สิน ส่วนของผู้เป็นหุ้นส่วน รายได้ และ ค่าใช้จ่าย ตลอดจนข้อมูลอื่นในหมายเหตุประกอบงบการเงิน เช่น นโยบายทางบัญชี ภาระผูกพัน หนี้สินที่อาจเกิดขึ้น เป็นต้น

1.7 สาระสำคัญด้านภาษีอากรของกิจการตามประมวลรัษฎากร
ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องศึกษาข้อมูลเกี่ยวกับธุรกิจของกิจการเพื่อให้ทราบว่า กิจการจะต้องเสียภาษีอากรประเภทใดบ้าง รวมถึงหน้าที่ที่กิจการจะต้องปฏิบัติตามที่ประมวลรัษฎากรกำหนด เพื่อกำหนดวิธีการตรวจสอบความถูกต้องในส่วนที่เป็นสาระสำคัญด้านภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร

2. เนื้อหาสำคัญที่ต้องกำหนดไว้ในแนวทางการสอบบัญชี
ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องจัดทำแนวทางการสอบบัญชีเป็นลายลักษณ์อักษรและให้มีรายละเอียดเพียงพอ ซึ่งต้องประกอบด้วยเนื้อหาสำคัญ ดังนี้

2.1 วัตถุประสงค์ของการตรวจสอบ ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องกำหนดวัตถุประสงค์ของการตรวจสอบในแต่ละเรื่องเพื่อให้ได้มาซึ่งหลักฐานประกอบรายการที่ทำการตรวจสอบว่าถูกต้องครบถ้วนเป็นจริงและตรงตามเอกสารประกอบการลงบัญชี รวมถึงการตรวจสอบความถูกต้องในส่วนที่เป็นสาระสำคัญด้านภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร

2.2 ขอบเขตในการตรวจสอบ ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องกำหนดขอบเขตของการตรวจสอบในแต่ละเรื่องไว้ว่าจะทำการตรวจสอบเพียงใดเพื่อให้บรรลุวัตถุประสงค์ของการตรวจสอบ สำหรับขนาดตัวอย่าง และวิธีการเลือกตัวอย่างที่จะทำการตรวจสอบผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะแจ้งไว้ในแนวทางการสอบบัญชีนี้หรือจะแจ้งไว้ในกระดาษทำการที่ทำการตรวจสอบรายการนั้น ๆ ก็ได้

2.3 จังหวะเวลาในการตรวจสอบและรับรองบัญชี ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องกำหนดช่วงเวลาที่เหมาะสมของการเข้าตรวจสอบในแต่ละเรื่องเพื่อให้บรรลุวัตถุประสงค์ของการตรวจสอบที่ได้กำหนดไว้ ซึ่งการกำหนดจังหวะเวลาดังกล่าวอาจขึ้นอยู่กับลักษณะและประเภทของธุรกิจที่ตรวจสอบ รวมถึงวิธีการตรวจสอบที่ผู้สอบบัญชีภาษีอากรใช้

2.4 วิธีการตรวจสอบแต่ละเรื่องเพื่อบรรลุวัตถุประสงค์ ผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องใช้ดุลยพินิจในเชิงวิชาชีพในการเลือกวิธีการตรวจสอบที่จะใช้ให้เหมาะสมแก่กรณี เช่น

(1) การวิเคราะห์เปรียบเทียบ

(2) การตรวจนับ

(3) การขอยืนยันข้อมูลจากบุคคลภายนอก

(4) การสังเกตการณ์

(5) การตรวจสอบเอกสารหลักฐาน

(6) การตรวจสอบการคำนวณ

(7) การสอบถาม

แต่อย่างไรก็ตามวิธีการตรวจสอบที่ผู้สอบบัญชีภาษีอากรเลือกใช้ในการตรวจสอบและรับรองบัญชีของแต่ละกิจการ จะต้องรวมถึง การขอข้อมูลจากธนาคาร การขอยืนยันยอดลูกหนี้เจ้าหนี้ การขอยืนยันการออกใบกำกับภาษี การเข้าสังเกตการณ์การตรวจนับสินค้าคงเหลือ และการตรวจสอบเอกสารสิทธิต่างๆ เว้นแต่มีเหตุสุดวิสัยไม่สามารถใช้วิธีการดังกล่าวได้ ผู้สอบบัญชีภาษีอากรต้องใช้วิธีอื่นที่ให้ความเชื่อมั่นเช่นเดียวกัน และอยู่ในวิสัยที่สามารถกระทำได้

2.5 ดัชนีกระดาษทำการที่ อ้างถึง เวลาที่ประมาณว่าจะใช้ในการตรวจสอบและเวลาที่ใช้ไปจริงในภายหลัง นอกจากนี้ผู้ตรวจสอบและผู้สอบทานต้องลงลายมือชื่อพร้อมทั้งวันที่ที่ตรวจสอบเสร็จในแต่ละเรื่องด้วย

การทบทวนแนวทางการสอบบัญชี

ผู้สอบบัญชีภาษีอากรต้องทบทวนแนวทางการสอบบัญชีตามความจำเป็นในระหว่างการตรวจสอบ เนื่องจากสถานการณ์เปลี่ยนแปลงหรือได้รับผลที่ไม่คาดหมายจากการตรวจสอบ โดยผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องบันทึกเหตุผลของการเปลี่ยนแปลงแนวทางการสอบบัญชีไว้ด้วย

หมายเหตุ แนวทางการสอบบัญชีถือเป็นส่วนหนึ่งของกระดาษทำการและเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้สอบบัญชี ภาษีอากร ซึ่งผู้สอบบัญชีภาษีอากรจะต้องนำมาส่งมอบ และชี้แจงเกี่ยวกับการปฏิบัติงานตรวจสอบและรับรองบัญชีต่อเจ้าหน้าที่ผู้ตรวจสอบการปฏิบัติงานของกรมสรรพากร